Voraussichtliche Anschaffung oder Herstellung des begünstigten Wirtschaftsgutes für den Investitionsabzugsbetrag
(§ 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 Buchst. a und Nr. 3 EStG)
- Grundsatz
- Finanzierungszusammenhang
- Nachträgliche Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen
- Investitionsabzugsbeträge in Jahren vor Abschluss der Betriebseröffnung
- Investitionsabzugsbeträge bei wesentlicher Erweiterung eines bestehenden Betriebes
- Benennung des Wirtschaftsgutes der Funktion nach (§ 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG)
Grundsatz
Ein Investitionsabzugsbetrag kann nur in Anspruch genommen werden, wenn der Steuerpflichtige beabsichtigt (Investitionsabsicht), das begünstigte Wirtschaftsgut voraussichtlich in einem der dem Wirtschaftsjahr des Abzuges (Abzugsjahr) folgenden drei Wirtschaftsjahre anzuschaffen oder herzustellen (Investitionszeitraum).
Das nach wie vor bestehende Tatbestandsmerkmal „voraussichtlich” erfordert eine Prognoseentscheidung über künftiges Investitionsverhalten des Steuerpflichtigen. Für die hinreichende Konkretisierung der Investitionsabsicht ist eine Prognoseentscheidung über das künftige Investitionsverhalten erforderlich (vgl. auch BFH-Urteile vom 19.9.2002, BStBl 2004 II S. 184, vom 6.3.2003, BStBl 2004 II S. 187 und vom 11.7.2007, BStBl 2007 II S. 957). Maßgebend sind die Verhältnisse am Ende des Wirtschaftsjahres der beabsichtigten Geltendmachung des Investitionsabzugsbetrages. Bei bestehenden Betrieben können für diese Prognoseentscheidung die Verhältnisse vergangener Veranlagungszeiträume wichtige Anhaltspunkte liefern. Wird hingegen ein Betrieb neu gegründet oder soll der Unternehmensgegenstand auf einen weiteren Geschäftszweig ausgedehnt werden, fehlen derartige Erkenntnisse, die in die Prognoseentscheidung einbezogen werden können. Ohne verbindliche Bestellung jedenfalls der wesentlichen Betriebsgrundlagen, für welche Investitionsabzugsbeträge geltend gemacht werden sollen, könnte § 7g EStG „ins Blaue hinein” ohne Konkretisierung in Anspruch genommen werden. Um eine ungerechtfertigte Inanspruchnahme der für bestehende oder zukünftige Betriebe vorgesehenen Förderung zu vermeiden, ist daher weiterhin für erst noch zu eröffnende Betriebe zu verlangen, dass die Investitionsentscheidung hinsichtlich der wesentlichen Betriebsgrundlagen ausreichend konkretisiert ist. Sollen wesentliche Betriebsgrundlagen angeschafft werden, setzt das - wie bisher - ihre verbindliche Bestellung voraus.
In der Regel reicht es aus, das einzelne Wirtschaftsgut, das voraussichtlich angeschafft oder hergestellt werden soll, seiner Funktion nach zu benennen und die Höhe der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzugeben (§ 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG). Die Vorlage eines Investitionsplanes oder eine feste Bestellung eines bestimmten Wirtschaftsgutes ist dagegen nicht erforderlich.
Achtung: Es gelten Ausnahmen im Fall der Investitionsabzugsbeträge in Jahren vor Abschluss der Betriebseröffnung und wesentliche Betriebserweiterung
Finanzierungszusammenhang
Die Geltendmachung von Investitionsabzugsbeträgen erfordert in zeitlicher Hinsicht, dass sie die ihr zugedachte Funktion der Finanzierungserleichterung erfüllt. Zwischen den Zeitpunkten des Abzuges und der tatsächlichen Investition muss ein Finanzierungszusammenhang bestehen (vgl. hierzu auch BFH-Urteil vom 14.8.2001, BStBl 2004 II S. 181). Ein solcher Zusammenhang liegt bei einem Abzug in der der Steuererklärung beizufügenden Gewinnermittlung regelmäßig vor. Entsprechendes gilt auch, wenn nach der erstmaligen Steuerfestsetzung innerhalb der Einspruchsfrist gemäß § 355 AO Investitionsabzugsbeträge in Anspruch genommen oder geändert werden.
Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen nach Ablauf der Investitionsfrist
Ist bei Abgabe der Steuererklärung für das Kalenderjahr, in dem ein Investitionsabzugsbetrag geltend gemacht wird, die Investitionsfrist gemäß § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 Buchst. a EStG bereits abgelaufen und wurde tatsächlich keine Investition getätigt, kann ein Investitionsabzugsbetrag bereits wegen der gleichzeitigen Rückgängigmachung nicht mehr berücksichtigt werden.
Wiederholte Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen für bestimmte Investitionen
Die wiederholte Beanspruchung von Investitionsabzugsbeträgen für bestimmte Investitionen nach Ablauf des vorangegangenen Investitionszeitraums ist nur zulässig, wenn der Steuerpflichtige ausreichend begründet, weshalb die Investitionen trotz gegenteiliger Absichtserklärung bislang noch nicht durchgeführt wurden, aber dennoch weiterhin geplant sind (BFH-Urteil vom 6.9.2006, BStBl 2007 II S. 860). Das gilt auch dann, wenn der Steuerpflichtige bei der erneuten Geltendmachung die Anzahl dieser Wirtschaftsgüter erhöht oder vermindert (vgl. BFH-Urteil vom 11.10.2007, BStBl 2008 II S. 119).
Investitionsabzugsbeträge im zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe
Wurde der Betrieb bereits veräußert, aufgegeben oder hat der Steuerpflichtige bei Abgabe der Steuererklärung für das Kalenderjahr, in dem Investitionsabzugsbeträge geltend gemacht werden, den Entschluss gefasst, seinen Betrieb insgesamt zu veräußern oder aufzugeben, können Investitionsabzugsbeträge nicht mehr in Anspruch genommen werden (vgl. auch BFH-Urteil vom 20.12.2006, BStBl 2007 II S. 862 zu den bisherigen Ansparabschreibungen), es sei denn, die maßgebenden Investitionen werden voraussichtlich noch vor der Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe durchgeführt (z.B. kleinere Anschaffungen, vgl. BFH-Urteil vom 1.8.2007, BStBl 2008 II S. 106).
Behält der Steuerpflichtige im Rahmen der Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe Betriebsvermögen zurück und übt seine bisherige Tätigkeit der Art nach weiterhin mit Gewinnerzielungsabsicht aus, können für mit dem „Restbetrieb” im Zusammenhang stehende Investitionen bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 7g EStG weiterhin Investitionsabzugsbeträge in Anspruch genommen werden. Dies gilt unabhängig davon, ob die Veräußerung oder Entnahme des sonstigen Betriebsvermögens nach den §§ 16 und 34 EStG besteuert wird (vgl. BFH-Urteil vom 1.8.2007, BStBl 2008 II S. 106).
Nachträgliche Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen
Bei der Prüfung, ob Investitionsabzugsbeträge nachträglich, also nicht schon im Rahmen der mit der Steuererklärung eingereichten Gewinnermittlung, in Anspruch genommen werden können, ist auf den Zeitpunkt der Antragstellung (z.B. im Einspruchsverfahren oder bei einer Betriebsprüfung) abzustellen. Dabei gilt Folgendes:
aa) Die Investitionsfrist ist noch nicht abgelaufen und die Investition steht noch aus
An die erforderliche Konkretisierung der Investitionsabsicht sind erhöhte Anforderungen zu stellen (vgl. BFH-Urteil vom 19.9.2002, BStBl 2004 II S. 184). Insbesondere ist glaubhaft darzulegen, aus welchen Gründen der Abzugsbetrag nicht bereits in der ursprünglichen Gewinnermittlung geltend gemacht wurde. Der Steuerpflichtige hat anhand geeigneter Unterlagen oder Erläuterungen (z.B. angeforderte Prospekte oder Informationen) glaubhaft zu machen, dass in dem Wirtschaftsjahr, in dem ein Investitionsabzugsbetrag nachträglich berücksichtigt werden soll, eine voraussichtliche Investitionsabsicht bestanden hat. Die Behauptung, der Abzug nach § 7g EStG sei versehentlich unterblieben, reicht nicht aus.
bb) Die Investitionsfrist ist bereits abgelaufen und es wurde keine Investition getätigt
Ein Investitionsabzugsbetrag kann nicht mehr berücksichtigt werden.
cc) Die Investition wurde bereits durchgeführt.
Eine nachträgliche Inanspruchnahme oder Erhöhung eines Investitionsabzugsbetrages ist regelmäßig nicht mehr möglich, da in diesen Fällen nicht mehr von einem Finanzierungszusammenhang ausgegangen werden kann. Eine Ausnahme kommt nur dann in Betracht, wenn der Steuerpflichtige nachweisen oder glaubhaft machen kann, dass ein solcher Finanzierungszusammenhang dennoch besteht (z.B. Nachweis, dass mit der Steuererstattung eine Zwischenfinanzierung für die entsprechende Investition abgelöst werden soll).
Investitionsabzugsbeträge in Jahren vor Abschluss der Betriebseröffnung
Die Eröffnung eines Betriebes beginnt zu dem Zeitpunkt, in dem der Steuerpflichtige mit Tätigkeiten beginnt, die objektiv erkennbar auf die Vorbereitung der betrieblichen Tätigkeit gerichtet sind (BFH-Urteil vom 9.2.1983, BStBl 1983 II S. 451) und ist erst abgeschlossen, wenn alle wesentlichen Grundlagen vorhanden sind (vgl. BFH-Urteil vom 10.7.1991, BStBl 1991 II S. 840).
In Jahren vor Abschluss der Betriebseröffnung kann ein Investitionsabzugsbetrag für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines begünstigten Wirtschaftsgutes nur in Anspruch genommen werden, wenn die Investitionsentscheidungen hinsichtlich der wesentlichen Betriebsgrundlagen ausreichend konkretisiert sind. Bei der Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen für wesentliche Betriebsgrundlagen ist es darüber hinaus erforderlich, dass das Wirtschaftsgut, für das ein Abzugsbetrag geltend gemacht wird, bis zum Ende des Jahres, in dem der Abzug vorgenommen wird, verbindlich bestellt worden ist (vgl. hierzu auch BFH-Urteil vom 25.4.2002, BStBl 2004 II S. 182 und vom 19.4.2007, BStBl 2007 II S. 704). Im Falle der Herstellung muss eine Genehmigung verbindlich beantragt oder - falls eine Genehmigung nicht erforderlich ist - mit der Herstellung des Wirtschaftsgutes bereits tatsächlich begonnen worden sein.
Sind keine wesentlichen Betriebsgrundlagen erforderlich, können Investitionsabzugsbeträge bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen am Ende des Wirtschaftsjahres der Betriebseröffnung, d.h. dem nach außen erkennbaren Beginn der betrieblichen Aktivität, berücksichtigt werden.
In den Jahren vor Abschluss der Betriebseröffnung können Investitionsabzugsbeträge nur berücksichtigt werden, wenn am Schluss des Jahres, in dem der Abzug vorgenommen wird, die Größenmerkmale gemäß § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG nicht überschritten werden.
Bei der Berechnung des maßgebenden Investitionszeitraums für das jeweilige Wirtschaftsgut gelten das Jahr, in dem der Investitionsabzugsbetrag abgezogen wurde, ggf. darauf folgenden Jahre sowie das Jahr, in dem die Betriebseröffnung abgeschlossen wird, jeweils als ein Wirtschaftsjahr.
Wurden Investitionsabzugsbeträge zulässigerweise in Anspruch genommen und kommt es später aber wider Erwarten nicht zum Abschluss der Betriebseröffnung, sind die Investitionsabzugsbeträge nach § 7g Abs. 3 EStG rückgängig zu machen, wenn feststeht, dass der Betrieb nicht eröffnet wird.
Investitionsabzugsbeträge bei wesentlicher Erweiterung eines bestehenden Betriebes
Einer Betriebseröffnung ist gleichzusetzen ist die geplante wesentliche Erweiterung eines bereits bestehenden Betriebes (vgl. BFH-Urteil vom 19.9.2002, a.a.O.).
Unter einer wesentlichen Betriebserweiterung sind außerordentliche Maßnahmen zu verstehen, die von erheblicher Bedeutung sind und nicht nur der Rationalisierung, Umstrukturierung, Verlagerung oder Intensivierung eines vorhandenen Betriebes dienen. Hiervon kann z.B. dann ausgegangen werden, wenn ein neuer Geschäftszweig eröffnet, die bisherige Kapazität wesentlich erweitert, eine neue Betriebsstätte errichtet, neue Märkte erschlossen oder das Sortiment oder die Produktpalette um ein Produkt erweitert werden, das wesentliche Unterschiede zu bisherigen Produkten aufweist und nicht lediglich eine bestehende Produktlinie modifiziert.
Die wesentliche Erweiterung beginnt mit den Tätigkeiten, die objektiv erkennbar auf die Vorbereitung der wesentlichen Betriebserweiterung gerichtet sind und endet, wenn alle für die Erweiterung wesentlichen Betriebsgrundlagen angeschafft oder hergestellt wurden (Erweiterungszeitraum).
Werden im Erweiterungszeitraum Investitionsabzugsbeträge für die künftige Anschaffung oder Herstellung von begünstigten Wirtschaftsgütern, die mit der wesentlichen Erweiterung im Zusammenhang stehen, in Anspruch genommen, gelten die Ausführungen zur Betriebseröffnung entsprechend.
Für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die nicht im Zusammenhang mit der wesentlichen Erweiterung stehen, können Investitionsabzugsbeträge auch ohne verbindliche Bestellung in Anspruch genommen werden, wenn die Voraussetzungen des § 7g Abs. 1 EStG vorliegen.
Bei der Prüfung der Größenmerkmale ist auf das Betriebsvermögen des bestehenden Betriebes insgesamt und nicht nur auf die Betriebserweiterung abzustellen.
Investitionsabzugsbeträge für Wirtschaftsgüter, die nur im Falle einer wesentlichen Betriebserweiterung verwendbar wären
Die Investitionsabzugsbeträge sind auch zu gewähren, wenn eine Erweiterung des Betriebes nicht geplant ist, jedoch die Investitionsgüter, für die Investitionsabzugsbeträge geltend gemacht werden, objektiv nur im Falle einer wesentlichen Betriebserweiterung verwendbar wären (vgl. BFH-Urteil vom 11.7.2007, BStBl 2007 II S. 957).
Benennung des Wirtschaftsgutes der Funktion nach (§ 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG)
Neben der Angabe der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist das begünstigte Wirtschaftsgut in den dem FA einzureichenden Unterlagen seiner Funktion nach zu benennen. Hierfür reicht es aus, die betriebsinterne Bestimmung stichwortartig darzulegen. Dabei muss erkennbar sein, für welchen Zweck das Wirtschaftsgut angeschafft oder hergestellt werden soll. Lässt sich die geplante Investition einer stichwortartigen Bezeichnung zuordnen, aus der sich die Funktion des Wirtschaftsgutes ergibt, reicht die Angabe dieses Stichwortes aus. Allgemeine Bezeichnungen, aus denen sich die Funktion des Wirtschaftsgutes nicht hinreichend bestimmen lässt (z.B. „Maschinen” oder „Fuhrpark”), sind dagegen nicht zulässig. Auch eine „räumliche” Betrachtungsweise, wonach alle Wirtschaftsgüter begünstigt sind, die in einem bestimmten räumlichen Zusammenhang stehen (z.B. Büro, Werkshalle, Stall) lässt § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG nicht zu.
Investitionsabzugsbetrag Beispiele für die Funktionsbeschreibung eines Wirtschaftsgutes:
| Beschreibung | begünstigtes Wirtschaftsgut z.B. | Nicht begünstigtes Wirtschaftsgut z.B. |
|---|---|---|
| Vorrichtung oder Werkzeug für die Herstellung eines Wirtschaftsgutes | Produktionsmaschine, Werkzeug für Reparatur und Wartung | Einrichtungsgegenstand für die Produktionshalle |
| Vorrichtung für die Beseitigung und Entsorgung betrieblicher Abfälle | Sammelbehälter für Abfälle, Reinigungsmaschine | Produktionsmaschine |
| Vorrichtung für die Verbesserung des Raumklimas in betrieblichen Räumen und Hallen | Klima- und Trockengerät (sofern nicht Gebäudebestandteil) | Produktionsmaschine, Einrichtungsgegenstand |
| Vorrichtung für die Versorgung des Viehs in einem landwirtschaftlichen Betrieb | Fütterungsanlage, Futterbehälter, Werkzeug für die Futterverteilung | Klimagerät, Abfallbehälter, Stalleinrichtung |
Beispiele für stichwortartige Bezeichnungen, aus denen sich die Funktion des jeweiligen Wirtschaftsgutes ergibt:
| Bezeichnung | begünstigtes Wirtschaftsgut z.B. | Nicht begünstigtes Wirtschaftsgut z.B. |
|---|---|---|
| Bürotechnik-Gegenstand | Computer, Drucker, Faxgerät, Telefon, Kopierer | Büroeinrichtungsgegenstand Büromöbelstück |
| Nutzfahrzeug | Traktor, Lkw, Mähdrescher, Anhänger, Gabelstapler | Pkw |
| Pkw | Jedes Fahrzeug, das üblicherweise vorrangig der Personenbeförderung dient | Traktor, Lkw, Mähdrescher, Anhänger, Gabelstapler |
| Büroeinrichtungsgegenstand/ Büromöbelstück |
Schreibtisch, Stuhl, Rollcontainer, Regal, Dekorationsgegenstand | Bürotechnik-Gegenstand, Klimagerät |
Die dokumentierte Funktionsbeschreibung ist maßgebend für die Anwendung des § 7g EStG. Wird ein über die Funktionsbeschreibung hinausgehender Begriff verwendet, ist dieser Grundlage für die Prüfung der Funktionsgleichheit der geplanten und tatsächlich getätigten Investition. Wird beispielsweise die Bezeichnung „Bürostuhl” verwendet, ist auch nur die Anschaffung einer entsprechenden Sitzgelegenheit (Chefsessel, einfacher Drehstuhl o.Ä.), nicht aber eines Wandregals begünstigt.